1. Allgemeines
Unter Hypotax wird eine fiktive Einkommen-/Lohnsteuer verstanden, welche bei einem ins Ausland entsendeten Arbeitnehmer jenem Steuerbetrag entspricht, welchen dieser im Heimatland entrichten hätte müssen. Diese hypothetische Steuer (englisch hypothetical tax) gilt als Basiswert, um unterschiedliche Besteuerungsansätze zwischen Heimatland und Tätigkeitsland zu analysieren und in weiterer Folge individuell auszugleichen. Die Hypotax ist ein rechnerisches Element des Gehaltsschemas.
2. Vermeidungsmechanismen für unterschiedliche Steuerbelastungen
Im wesentlichen werden zwei Methoden zwecks Vermeidung einer steuerlichen Mehrbelastung des Arbeitnehmers angewandt. Diese Methoden sind im Innenverhältnis zwischen Arbeitnehmer und Unternehmen wirksam.
a) Tax protection
Es wird die tatsächliche Steuerlast im Tätigkeitsland und die fiktive Steuer im Heimatland ermittelt. Mittels Individualvereinbarung schließt der Arbeitgeber mit dem Arbeitnehmer einen Vertrag, wonach die Mehrbelastung vom Arbeitergeberunternehmen übernommen wird.
Kommt es zu keiner steuerlichen Mehrbelastung, sondern ist die Steuerlast im Gastland/Tätigkeitsland niedriger als die hypothetische Steuer im Heimatland, bleibt dieser Vorteil dem Arbeitnehmer erhalten.
Die vom Arbeitgeberunternehmen zu tragende Mehrbelastung wird als steuerpflichtiger Arbeitslohn dem Arbeitnehmer zugerechnet und je nach lokalem Steuerrecht ist diese Mehrbelastung steuerpflichtig bzw. muss der Nettoausgleich auch auf ein steuerpflichtiges Bruttoeinkommen hochgerechnet werden.
Im Gegensatz hierzu steht die Methode
b) Tax equalization
Diese Vereinbarung zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber lautet dergestalt, dass sämtliche Vor- und Nachteile vom Arbeitgeber zu tragen sind bzw. zugute kommen. Auf Seiten des Arbeitgebers wird folglich dem Arbeitnehmer sein bisheriges Nettogehalt garantiert, während sämtliche Vor- und Nachteile der Arbeitgeber erhält bzw. trägt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat sich in seinem Judikat vom 10.03.2016, RA 2015/15/0021 mit der Hypotax beschäftigt und zwischen „originärer“ und „abgeleiteter“ Nettolohnvereinbarung unterschieden. Bei der originären Nettolohnvereinbarung handelt es sich um die obige tax equalization, welche dem Arbeitnehmer seinen (bisherigen) Nettogehalt zusichert.
Die abgeleitete Nettolohnvereinbarung entspricht der obigen tax protection; die Parteien vereinbaren einen Nettobezug nach Abzug aller Abgaben. Für die Ermittlung der Abgaben ist allerdings der Bruttobetrag maßgeblich. Änderungen des Steuersatzes oder der maßgeblichen Rahmenbedingungen treffen den Arbeitnehmer im Positiven wie im Negativen.
Selbstverständlich bleibt es den Parteien unbenommen entsprechende einzelvertragliche Regelungen zu treffen.
Laut VwGH vom 18.05.2020, 2018/15/0007 fehle es bei einer abgeleiteten Nettolohnvereinbarung an der Übernahme des Steuerrisikos durch den Arbeitgeber, welche für die originäre Nettolohnvereinbarung typisch sei. Folglich ist die Bemessungsgrundlage für die Einkommensteuer der Bruttolohn. Die Vereinbarung betreffend Hypotax sei lediglich eine Vorausverfügung über die zu entrichtenden Steuern und somit eine Maßnahme der Einkommensverwendung. Die in Abzug gebrachte Hypotax gilt als (steuerpflichtiger) Zufluss beim Arbeitnehmer.
In der oben zitierten Entscheidung ginge es um eine Entsendung von Österreich in die Schweiz. In der Schweiz fällt noch Quellensteuer an. Anders als das Bundesfinanzgericht hat der Verwaltungsgerichtshof unter Hinweis auf Artikel 23 Abs 2 des DBA Österreich Schweiz die Anrechnung der schweizerischen Quellensteuer auf die österreichische Einkommensteuer zugelassen, wenn die errechnete Hypotax zur Abdeckung der Schweizer Quellensteuer vom Arbeitgeber einbehalten und abgeführt wurde.
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